Secondo la CTP Foggia, nel caso di operazioni soggettivamente inesistenti, l’Amministrazione deve provare la consapevolezza del destinatario in merito al fatto che l’operazione si inseriva in una evasione dell’imposta. I giudici hanno così affermato: “Non è il ricorrente a dover fornire la prova della buona fede, ma l’amministrazione finanziaria a dover fornire la prova della consapevolezza dell’inserimento in un prospetto d’evasione”.
(ref.A001)
Il caso della sentenza n. 710/2019 della Cassazione riguarda la punibilità del contribuente che affida ad un commercialista l’adempimento degli obblighi tributari e tale adempimento è trascurato (caso che nella pratica si rinviene con una certa frequenza).
Al di là della possibilità di rivalersi nei confronti del professionista che non ha ben gestito il suo mandato, il contribuente deve però, per non subìre l’applicazione delle sanzioni, fornire la prova della propria della propria diligenza e di aver correttamente vigilato sulla condotta del professionita: in caso contrario incappa in quella che si chiama “culpa in vigilando”.
Va dimostrato che malgrado tutti i tentativi di vigilare, il contribuente è stato colpito da un comportamento del tutto frodatorio o dissimulatorio da parte del professionista. Nel caso esaminato dai giudici infatti il professionista aveva consegnato false ricevute di trasmissione delle dichiarazioni dei redditi ed è stato pertanto denunciato penalmente.
Secondo l’Agenzia delle Entrate tuttavia non è sufficiente la mera denuncia penale, ma occorre dimostrare che è stato tenuto un comportamento diligente di vigilanza sull’operato del professionista.
La norma sul principio di colpevolezza, in ambito tributario, è l’art.5 del D.Lgs.472/1997. E’ stata spesso utilizzata per “salvare” il contribuente che per cause di forza maggiore non ha potuto eseguire versamenti fiscali (ad esempio quando ha preferito pagare i dipendenti piuttosto che versare le imposte, in casi in cui si è trovato in difficoltà a causa di enti pubblici che non hanno pagato le fatture da egli emesse).
Secondo diverse sentenze della Suprema Corte, la prova dell’assenza di colpa da parte del contribuente grava proprio su di lui. Già nel lontano 1988 si era espressa in tal senso la Sez.Penale della Cassazione: ““gli obblighi tributari sono obblighi propri del contribuente e quindi strettamente personali e non delegabili, sicché un’eventuale delega a terzi del loro adempimento non può deresponsabilizzare il delegante nell’ipotesi in cui il delegato non provveda, incombendo sul primo l’obbligo di sorveglianza dell’esatto comportamento da parte dell’incaricato”
Non basta quindi aver incaricato un consulente per essere esonerati da colpa, ma bisogna dimostrare di non essere stati negligenti nel vigilare, di essersi quindi attivati per verificare la corretta esecuzione degli incarichi da parte del professionista. Tale prova può essere data, per l’appunto, laddove si accerti “un comportamento fraudolento del professionista, finalizzato a mascherare il proprio inadempimento” (in tal senso le sentenze 6790/2017, 12473/2010, 26848/2007, 25136/2009).
Va segnalata anche una norma, cioè l’art.1 della Legge n. 423/1995, proprio riguardante la condotta illecita di professionisti qualificati, nel caso di omesso, ritardato o insufficiente versamento di tributi, laddove sia stata data la provvista delle somme
a tal fine necessarie. Ebbene, a seguito di denuncia penale (di indebita appropriazione) seguita da sentenza irrevocabile, la sanzione irrogata a carico del contribuente verrà commutata in sanzione a carico del professionista, sol però alla condizione che venga
però eseguito dal contribuente il pagamento dell’imposta ancora dovuta (quest’ultima previsione è ovviamente parecchio discutibile, perché subordina questa traslazione della sanzione al pagamento delle imposte: il contribuente che ha i fondi necessari pertanto potrà traslare la sanzione, colui che non riesce a pagare non potrà farlo).
La Cassazione , con l’importante sentenza 10378/2019, ha stabilito che nel caso in cui il sostituto non versi la ritenuta d’acconto, il sostituto non è responsabile (e quindi non è tenuto in solido al versamento dell’imposta), se effettivamente la ritenuta è stata operata. Ovviamente è opportuno precostituirsi la prova dell’effettuazione della trattenuta, per cui è meglio utilizzare strumenti tracciabili per gli incassi.
E’ noto che in caso di accertamento induttivo l’Ufficio, può eseguire la ricostruzione del reddito basandosi su presunzioni semplici.
La sentenza della Cassazione n.19191 del 17 luglio 2019 ha evidenziato un importante principio applicabile agli accertamenti induttivi. Secondo gli ermellini (e giustamente), vanno scomputati dai ricavi anche i costi sostenuti, anche se non sono stati contabilizzati. Non rispettare tale principio vorrebbe infatti dire tassare un reddito inesistente.
Come si legge nella sentenza, l’unica forma di capacità contributiva che può non tenere conto dello scomputo delle spese, riguarda i tributi indiretti. Per quanto riguarda i tributi diretti invece bisogna tenere conto anche dei costi, pur se non contabilizzati. Quindi è possibile utilizzare presunzioni anche “semplicissime” per ricostruire i ricavi non dichiarati, ma bisogna scomputare i costi sostenuti per conseguire quei ricavi, sia se dimostrati dal contribuente, sia anche in via del tutto induttiva, pena violazione del principio costituzionale di capacità contributiva.
Con sentenza n. 13638 del 21 maggio 2019, la Cassazione ha stabilito
che una sentenza è nulla quando la motivazione si limita ad accogliere
un
ricorso senza riprodurne le parti idonee a giustificare la valutazione
espressa, nonché senza indicare la ragione di fatto o di diritto che il
giudice abbia ritenuto di condividere.
La mera adesione (o il mero rigetto) acritica, senza esame della tesi
sostenuta dalle parti e delle ragioni di condivisione o meno, è affetta da
nullità processuale: trattasi di “motivazione apparente”.
Secondo i giudici palermitani, laddove la percentuale relativa di scostamento tra i ricavi dichiarati e quelli stimati dallo studio di settore è di pochi punti percentuali, non si manifesta quella grave incongruenza che può determinare l’applicazione dello strumento statistico ai fini dell’accertamento. Nel caso in questione la differenza era appena del 3,67%!
Scrivono i giudici: “l’accertamento induttivo può
essere giustificato da gravi incongruenze tra costi corrispettivi e ricavi dichiarati e
quelli desumibili dall’attività e dagli studi di settore, incongruenze che nel caso in
oggetto debbono escludersi, in considerazione della non gravità dello
scostamento tra i ricavi dichiarati con quelli risultanti dagli studi di settore,
discordanti per la somma di €. 28.145,00, pari al 3,67%, così come accertato
dall’Ufficio finanziario a seguito di contraddittorio con il contribuente.
lnvero, in ordine alla questione in oggetto la Suprema Corte ha affermato che
“l’Amministrazione finanziaria non è legittimata a procedere all’accertamento
induttivo … allorchè si verifichi un mero scostamento non significativo tra i ricavi, i
compensi e i corrispettivi dichiarati e quelli fondatamente desumibili dagli studi di
settore di cui all’art. 62 bis del d.l. 30 agosto 1993, n. 331, conv. con legge
427/1993, ma solo quando venga ravvisata una grave incongruenza secondo la
previsione del successivo art. 62 sexies .. ”
CTP Palermo 2019, dep.25 marzo 2019.
La CTP Palermo conferma la possibilità di ricorrere direttamente contro le
comunicazioni di irregolarità (36-bis) e gli avvisi di rettifica (36-ter),
in quanto atti che pur non essendo previsti dall’art.19 del
D.Lgs.546/1992, possono essere considerati atti impositivi in quanto
incidenti sulla sfera patrimoniale del contribuente. Nel caso in questione
si trattava di un avviso di rettifica ex art.36-ter.
“Il Collegio, sentito il Giudice relatore, il difensore del contribuente,
il rappresentante dell’Ufficio resistente e letti gli atti, osserva che
l’atto impugnato, pur non rientrando fra quelli espressamente previsti
come impugnabili dalla norma, è destinato ad incidere sulla sfera
patrimoniale del contrbuente per cui a parere di questo Collegio il
ricorso è ammissibile.”
L’ordinanza 12052/2018 della Cassazione ha piantato un paletto abbastanza saldo in merito alla questione delle attività del Dottore Commercialista che sono “scindibili” dall’organizzazione. Si è parlato di compensi percepiti per lezioni, redazione di articoli/libri, consulenze tecniche; si potrebbero aggiungere anche le attività di difesa tributaria, giusto per ampliare il campo di applicazione seguendo il principio a fondamento di tale orientamento.
Le sentenze che si collocano su questo filone, anche in maniera un po’ meno “diretta”, sono ormai tantissime (si può ricordare ad esempio quella che sosteneva che non sono soggetti a IRAP i compensi percepiti dal Dottore Commercialista per l’attività di amministrazione di società). Alla luce di tutto ciò diventa abbastanza sostenibile l’idea di compilare la dichiarazione IRAP tenendo conto delle sole attività connesse all’organizzazione: il risparmio potrebbe essere consistente, in alcuni casi.
Si prenda come esempio un Dottore Commercialista che ha il classico studio in cui con alcuni dipendenti segue qualche decina di contabilità di aziende (bilanci, dichiarazioni fiscali e via dicendo), ma che svolga anche altre attività (contenzioso tributario, amministrazioni giudiziarie, consulenze tecniche e via dicendo) e supponiamo che egli abbia riscosso compensi per 300.000 euro e sostenuto costi per 100.000 euro. Ora, per semplificare al massimo e senza voler esaminare la parziale indeducibilità del costo del lavoro dal valore della produzione, la deduzione di base e altre fattispecie peculiari, potremmo affermare che l’imposta a carico di questo professionista dovrebbe essere all’incirca di 9.000-10.000 euro (considerando ad esempio l’aliquota vigente in Sicilia, 4,82%).
Supponiamo però anche che in realtà questi compensi di 300.000 sono composti da 170.000 euro di parcelle ai clienti per contabilità, bilanci, dichiarazioni… insomma, tutto ciò che riguarda l’attività di “base” di molti Dottori Commercialisti; il resto, 130.000 euro, supponiamo sia costituito da parcelle per amministrazione giudiziaria o perizie tecniche, attività che si potrebbe ben “scindere” dalla precedente, in quanto per svolgerla basterebbe anche una sola stanza, un pc, un po’ di testi/riviste/banche dati… e magari Ludovico Einaudi in sottofondo. A questo punto, ben potrebbe il contribuente escludere i 130.000 euro (e considerarli compensi non legati all’organizzazione) e inserire nella dichiarazione IRAP solamente l’importo di 170.000, avendo così un valore della produzione di 170.000 meno 100.000 di costi, cioè 70.000. L’imposta a carico, sempre semplificando in maniera estrema tutte le altre variabili, sarebbe di 3.000-3.500 euro, con un risparmio ben notevole.
L’Agenzia delle Entrate potrebbe non accettare tale comportamento (anche se sarebbe auspicabile tenere conto di questo orientamento giurisprudenziale), ma una buona difesa avrebbe probabilmente agevole successo, alla luce di questa Ordinanza, nonché di tutti gli altri arresti della Cassazione su fattispecie simili.
Secondo i giudici della Cassazione (sentenza 14945/2018), una domanda di rateizzazione di un debito, non implica l’interruzione della prescrizione.
Di seguito un estratto:
2.1. […]
La domanda di rateizzazione del debito, non costituendo un atto di riconoscimento del credito vantato dalla società di riscossione, non risulta atto idoneo ad interrompere la prescrizione ai sensi dell’art.2944 c.c. (Cass. n. 7820 del 2017, Cass. n. 3347 del 2017).
Costituisce principio generale nel diritto tributario che non si possa attribuire al puro e semplice riconoscimento, esplicito o implicito, fatto dal contribuente d’essere tenuto al pagamento di un tributo e contenuto in atti della procedura di accertamento e di riscossione (denunce, adesioni, pagamenti, domanda di rateizzazione o di altri benefici), l’effetto di precludere ogni contestazione in ordine all’ an debeatur, quando non siano espressione di una chiara rinunzia al diritto di contestare, salvo che non siano scaduti i termini di impugnazione e non possa considerarsi estinto il rapporto tributario.
Ne consegue che la domanda di rateizzazione non costituisce acquiescenza
Con la sentenza n. 23801/2017, la Corte di cassazione ha ribadito che il fabbricato accatastato nella categoria F/2 (unità collabente), privo di rendita, oltre a non essere tassabile come fabbricato, non è tassabile neppure come area edificabile.
Ciò vale fino a quando non avviene una eventuale demolizione che dia nuovamente una autonomia all’area fabbricabile (a quel punto tassabile, fino alla nuova ricostruzione del fabbricato).
Si tratta di una sentenza che avrà sicuramente un forte impatto sugli enti locali, solitamente propensi a tassare questi immobili a prescindere dalla categoria catastale di appartenenza.
Difesa tributaria 